Brennpunkt Umsatzsteuer

Die Vorgehensweise bei den Betriebsprüfungen hat sich in den vergangenen Jahren stark verändert. Auch die Finanzverwaltung rüstet auf und wird digitaler. Manche Bundesländer verschicken mit der Prüfungsanordnung einen mehrseitigen Fragebogen, auf dem der Zahnarzt diverse Sachverhalte vorab mitteilen muss. Dieser Fragebogen dient dazu, gezielt umsatzsteuerliche und gewerbesteuerliche Schwerpunkte bereits in der Prüfungsvorbereitung festzustellen und diesen dann in der Betriebsprüfung nachzugehen. Auch die Finanzämter haben verstanden, wie man mit digitalen Lösungen effizient und gezielt prüft. 

Das stundenlange Wälzen von Aktenordnern gehört der Vergangenheit an, denn viele Informationen liegen in elektronischer Form in der Praxissoftware beziehungsweise Steuerberatersoftware vor und müssen nur abgerufen werden. Umso wichtiger ist es für den steuerlichen Berater, die entsprechende Rechtsprechung für Heilberufe zu verfolgen und mit den Mandanten anzuwenden. 

Umsatzsteuerpflichtige Leistungen

Die Abgrenzung zwischen umsatzsteuerfreien und -pflichtigen Leistungen führt immer wieder zu Diskussionen mit der Betriebsprüfung. Die zahnärztlichen Leistungen sind nach § 4 Nr. 14a Umsatzsteuergesetz (UStG) umsatzsteuerfrei, soweit es sich um heilberufliche Leistungen handelt. Voraussetzung ist dabei immer, dass ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht. Therapeutisches Ziel bedeutet zunächst:

• Vorbeugung (Prophylaxe) 

• Diagnose (Feststellung von / Untersuchung auf Krankheiten)

• Behandlung (Heilung oder Linderung von Krankheiten)

Die Abgrenzung kann im Einzelfall komplex sein und erfordert eine enge Abstimmung mit dem Steuerberater. Einige Beispiele sollen dies verdeutlichen:

Grundsätzlich sind die zahnärztlichen Tätigkeiten umsatzsteuerfrei. Um Wettbewerbsverzerrungen mit den gewerblichen Dentallaboren zu vermeiden, hat der Gesetzgeber im UStG die Lieferung von in der Zahnarztpraxis hergestellten oder wiederhergestellten Prothesen sowie anderer Teile der Zahnprothetik von der Steuerbefreiung ausgenommen. Die Leistung des Labors ist also insoweit umsatzsteuerpflichtig mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent.

Damit diese umsatzsteuerpflichtigen Leistungen durch den Steuerberater gegenüber der Finanzverwaltung ordnungsgemäß erklärt werden, muss der Zahnarzt dem Steuerberater diese Umsätze mitteilen. Die Laborsoftware dient dabei als Hilfsmittel, denn dort werden alle umsatzsteuerpflichtigen Leistungen erfasst und dokumentiert. Aus der Software heraus gelangen dann die notwendigen Auswertungen an den Steuerberater.

Achtung: Jede Software ist nur so gut wie ihr Anwender. Die Erfahrungen der Autoren haben gezeigt, dass durch einen „falschen“ Klick in der Software die Auswertung nicht mehr die Informationen enthält, die der Steuerberater benötigt. Beide Seiten sollten bei den monatlichen Auswertungen also aufmerksam sein. Der Steuerberater übermittelt die Umsätze je nach Größenordnung monatlich, quartalsweise oder jährlich an das Finanzamt und prüft auch die sogenannte Kleinunternehmerregelung. Danach ist keine Umsatzsteuer abzuführen, sofern die umsatzsteuerpflichtigen Umsätze im vorangegangenen Jahr 22.000 Euro nicht überstiegen und im laufenden Jahr voraussichtlich 50.000 Euro nicht übersteigen werden.

Wichtig ist an dieser Stelle auch, dass die Praxis- beziehungsweise Laborsoftware richtig eingestellt ist. In den Grunddaten kann man beispielsweise angeben, ob man umsatzsteuerpflichtig ist oder die Kleinunternehmer-Regelung in Anspruch nimmt.

Auch wenn man viele Jahre Kleinunternehmer war, so kann es passieren, dass man durch Umsatzsteigerungen die oben genannten Grenzen überschreitet und damit von einem aufs andere Jahr umsatzsteuerpflichtig wird. Nachträglich im Rahmen einer Betriebsprüfung aufgedeckte Laborumsätze führen zu Umsatzsteuernachzahlungen und gegebenenfalls zur Verzinsung dieser Beträge. Diese Nachzahlungen sind echte Liquiditätsbelastungen, denn der Zahnarzt kann die fälschlicherweise ohne Umsatzsteuer ausgestellten Patientenrechnungen nicht rückwirkend korrigieren.

Ästhetische Leistungen sind stets umsatzsteuerpflichtig. Betriebsprüfer schauen gerne vorab auf die Homepage des Zahnarztes und prüfen, welches Leistungsspektrum angeboten wird und ob diese Einnahmen korrekt erfasst wurden. Typische Beispiele sind:

• Kosmetisches Bleaching

• Zahnschmuck (Twinkels, Grills)

Es sollte mit dem Steuerberater ein regelmäßiger Umsatzsteuer-Check-up gemacht werden, bei dem das Leistungsspektrum beschrieben wird und danach weitere Vorgehensweisen besprochen werden. An dieser Stelle ist es wichtig, dass ein persönlicher Austausch stattfindet, denn alleine aus den Buchhaltungsunterlagen wird man die tatsächlich erbrachten Leistungen nicht differenzieren können.

Bei Zahnärzten, die zumeist teilweise oder vollständig vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, sollte in der laufenden Beratung auf die ordnungsgemäße Anmeldung der Umsätze nach § 13b UStG geachtet werden. Das ist eine besondere Vorschrift, bei der die Schuldnerschaft der Umsatzsteuer auf den Empfänger der Leistung übergeht, anstatt dass diese, wie in der Regel, beim Leistenden beziehungsweise Lieferer liegt. Insbesondere Leistungen von ausländischen Unternehmen werden häufig in Anspruch genommen, ohne dass es dem Zahnarzt bewusst ist. Beispielweise arbeiten viele Internetauftritte mit „Google-Ad-Words“. Der europäische Sitz von Google liegt in Dublin und damit im sogenannten übrigen Gemeinschaftsgebiet. Auf die Rechnung von Google muss der Zahnarzt daher noch 19 Prozent Mehrwertsteuer aufschlagen und diese an das deutsche Finanzamt abführen. Sollte eine falsche Verbuchung erst im Rahmen einer Prüfung festgestellt werden, dann kann es aufgrund der fehlenden Vorsteuerabzugsberechtigung zu einer nicht unerheblichen Umsatzsteuernachforderung kommen. Ein weiteres prominentes Beispiel für diese Steuerfalle sind Facebook und Instagram.

Ein Punkt, der häufig bei der Buchhaltung von Zahnärzten unbeachtet bleibt, ist die Tatsache, dass die Überlassung eines PKWs an Arbeitnehmer einen umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch darstellt, der nicht von der Umsatzsteuerbefreiung erfasst wird. Im Gegenzug kann natürlich die Vorsteuer aus den PKW-Kosten geltend gemacht werden. 

Man sollte diesen Sachverhalt kennen, denn auch dieser Umsatz beeinflusst die Umsatzgrenze zur Anwendung der Kleinunternehmerschaft. Es ist möglich, dass man mit kleineren Laborleistungen unterhalb der Grenze bleibt und die Überlassung des PKWs dazu führt, dass die Grenze (siehe oben) überschritten wird. Denn für Zwecke der Umsatzsteuer sind immer alle Leistungen des Zahnarztes zu betrachten. Sowohl die Leistungen innerhalb der Praxis als auch die, die außerhalb der Praxis erbracht werden.

Hinweis: Mit einem Urteil aus Januar 2021 hat der europäische Gerichtshof entschieden, dass die Überlassung von Fahrzeugen an Arbeitnehmer nicht mehr als tauschähnlicher Umsatz (wie oben beschrieben), sondern als unentgeltliche Wertabgabe zu qualifizieren ist. Das hat Auswirkungen auf den Ort der Leistung, aber auch für die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer. Es bleibt abzuwarten, wie die deutsche Finanzverwaltung mit diesem Urteil umgeht.

Weitere umsatzsteuerpflichtige Leistungen, die in die Berechnung der Grenze zum Kleinunternehmer einfließen, sind Gutachten. Sie sind nur dann umsatzsteuerbefreit, wenn sie einem therapeutischen Ziel dienen. Häufig erstellen Zahnärzte Gutachten für Versicherungen oder für KZVen. Diese Gutachten unterliegen grundsätzlich der Umsatzsteuer, weil hier nicht das therapeutische Ziel im Vordergrund steht.

Darüber hinaus sind umsatzsteuerpflichtig:

• Vortragstätigkeiten

• Lehrtätigkeiten (individuell zu prüfen)

• Überlassung von Personal oder Geräte an andere Zahnärzte

• Verkauf von Laborgeräten

• Verkauf von Mundhygieneartikeln (Prophylaxe-Shop)

• Betrieb von Photovoltaikanlagen

• Veräußerung eines anteiligen Praxiswerts

Alle Umsatzsteuerbefreiungen haben gemeinsam, dass der Zahnarzt die Beweislast dafür trägt. Es sollte immer ausführlich dokumentiert werden, damit in einer Betriebsprüfung entsprechende Nachweise vorgelegt werden können. Wie diese Dokumentation zu erfolgen hat, ist immer wieder strittig. Aus berufsrechtlichen Gründen (Arztgeheimnis) darf der Zahnarzt keine Patientenunterlagen an den Betriebsprüfer weitergeben. Der Betriebsprüfer hingegen hat das Recht zur Einsichtnahme in alle entscheidungserheblichen Sachverhalte. 

Leider sind Berufsrecht und Steuerrecht hier diametral entgegengesetzt. Zuletzt entschied der Bundesfinanzhof mit einem Urteil aus 2014, dass auch Ärzte die Mitwirkungspflichten zu erfüllen hätten. Entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung war dafür aber nicht notwendig, dass der Arzt alle Patientennamen und Anschriften mitteilte, sondern er durfte auf anonymisierter Grundlage detaillierte Angaben zu der mit dem jeweiligen Behandlungsfall verfolgten therapeutischen oder prophylaktischen Zielsetzung machen.

Es sollte daher gemeinsam mit dem Steuerberater überlegt werden, welche Dokumente im Einzelfall herausgegeben werden können beziehungsweise müssen. Häufig bietet es sich an, einige anonymisierte Patientenakten im Wege einer vom Betriebsprüfer getroffenen Zufallsauswahl vorzulegen. Der Praxisinhaber sollte sich mit der eigenen Praxissoftware vertraut zu machen – bevor die Prüfung startet. 

Bernhard Fuchs

Kanzlei Fuchs & Martin, Volkach
Steuerberater / Rechtsanwälte
Zahnärzteberatung
B.Fuchs@fuchsundmartin.de

Marcel Nehlsen

Steuerberater, Diplom-Finanzwirt &
Fachberater für das Gesundheitswesen
Kanzlei Laufenberg Michels und Partner, Köln
Nehlsen@laufmich.de